Seitdem die Deutsche Rentenversicherung anlässlich einer Betriebsprüfung schwerpunktmäßig auch den sozialversicherungsrechtlichen Status beschäftigter Geschäftsführer in der GmbH überprüft, häufen sich bei mir die Fälle, in denen es auch um die Haftung der Steuerberater für nachträgliche Beitragsnachforderungen geht. Im Raum stehen häufig vier- bis fünfstellige Beträge, die sich aus der nachträglichen Feststellung einer Sozialversicherungspflicht der beschäftigten Geschäftsführer ergeben. Betroffen sind meist Gesellschaften mit mehreren Gesellschaftern und/oder Familiengesellschaften, in denen verwandtschaftliche Beziehungen zwischen Geschäfsführer und Gesellschaftern bestehen.

Statusfeststellung beim Gesellschafter-Geschäftsführer

Seit dem Übergang der Prüfungskompetenz von den Krankenkassen auf die Deutsche Rentenversicherung werden die Arbeitgeber gem. § 28p Abs. 1 SGB IV regelmäßig alle 4 Jahre überprüft. Hierbei wird geprüft, ob der Arbeitgeber seine Meldepflichten und die sonstigen Pflichten rund um die Sozialversicherungsbeiträge für die beschäftigten Arbeitnehmer ordnungsgemäß erfüllt. Geprüft werden die Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung, Rentenversicherung sowie zur Arbeitsförderung und neuerdings auch zur betrieblichen Unfallversicherung.

Seit einigen Jahren gehört die Prüfung der Sozialversicherungspflicht der Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH zu den Schwerpunkten einer Betriebsprüfung durch die Deutsche Rentenversicherung. Seit Änderung der Rechtsprechung des Bundessozialgerichts und der Sozialgerichte in den vergangenen Jahren sind die Prüfer in diese Richtung sehr sensibilisiert, um nicht zu sagen, sie sind auf der Jagd. Im Visier sind vor allem solche Gesellschaften, an denen mehrere Gesellschafter beteiligt sind. Hat der Prüfer Zweifel an der bisherigen sozialversicherungsrechtlichen Beurteilung der beschäftigten Geschäftsführer, leitet er ein entsprechendes Statusfeststellungsverfahren ein, um an zentraler Stelle zu entscheiden, ob diese als sozialversicherungspflichtige Arbeitnehmer oder wie selbständige Unternehmer zu behandeln sind. Leitet der Betriebsprüfer noch vor Abschluss der Betriebsprüfung ein solches Statusfeststellungsverfahren ein, müssen bei den betroffenen Unternehmen alle Alarmglocken klingeln.

Haftung der Steuerberater wegen Pflichtverletzung

Eine falsche Beurteilung der Sozialversicherungspflicht beschäftigter (Gesellschafter-)Geschäftsführer in der Vergangenheit führt regelmäßig zu gravierenden Nachforderungen im Anschluß an die Betriebsprüfung, die bei entsprechender Rückwirkung der Statusfeststellung bis zu vier Jahre schnell vier- bis fünfstellige Summen erreichen.

Immer wieder berichten die betroffenen Unternehmen, dass die Steuerberater von der Feststellung der Sozialversicherungspflicht ebenso überrascht waren wie die Geschäftsführer selbst. In den meisten Fällen erfolgte diesbezüglich im Vorhinein keinerlei Prüfung, geschweige denn ein Hinweis oder gar ein Statusfeststellungsverfahren, das beim Gesellschafter-Geschäftsführer seit 01.01.2005 obligatorisch durchzuführen ist. Diesbezüglich stellt sich dann die Frage, ob und inwieweit die Steuerberater für den entstandenen Schaden ersatzpflichtig sind.

Haftung der Steuerberater wegen Pflichtverletzung

Die Haftung eines Steuerberaters kann auf der Schlechterfüllung eines Vertrages mit dem Mandanten (§§ 280 ff BGB) oder auf deliktischem Handeln (§§ 823 ff BGB) beruhen. Im Falle von Beitragsnachforderungen infolge der nachträglichen Feststellung der Sozialversicherungspflicht beschäftigter Geschäftsführer kommt eine Schadensersatzpflicht des Steuerberates infolge einer Pflichtverletzung gem. §§ 280 ff BGB in Betracht.

Steuerberatungsvertrag zwischen Steuerberater und GmbH

In den meisten Fällen dürfte es an einem Steuerberatungsvertrag in schriftlicher Form mit klar definierten Aufgaben fehlen. Ein Steuerberatungsvertrag kann jedoch auch mündlich oder konkludent geschlossen werden. In diesen Fällen ist der Inhalt des Vertrages zunächst anhand der Willenserklärungen des Auftraggebers zu bestimmen.

Eine Pflichtverletzung des Steuerberates kommt meines Erachtens nur dann in Betracht, wenn dieser gesondert und umfassend mit dem Auftrag „Lohn- und Gehaltsabrechnung/Lohnbuchhaltung“ beauftragt war. Dieser beinhaltet nicht nur die steuerliche Lohnabrechnung und die Führung des Lohnkontos, sondern auch die Berechnung der Sozialversicherungsabzüge. Der Nachweis betreffend die Annahme und Durchführung dieses Auftrags wird dann wiederrum kaum Probleme bereiten.

Pflichtverletzung des Steuerberaters

Zur Umfang der Hinweis- und Belehrungspflicht der Steuerberater kann man allgemein folgende Ausführungen als gefestigte Rechtsprechung des BGH (BGHZ 128, 358, 361; BGHZ 129, 386, 396) anführen:

Im Rahmen seines Auftrags hat der Steuerberater seinen Mandanten umfassend zu beraten und ungefragt über alle bedeutsamen (steuerlichen) Einzelheiten einschließlich insoweit bestehender zivilrechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten und deren Folgen zu unterrichten; dabei hat er von der Belehrungsbedürftigkeit seines Mandanten auszugehen. Darüber hinaus muss der Steuerberater seinen Auftraggeber möglichst vor Schaden bewahren; er muss ihm deswegen den sichersten Weg zu dem erstrebten steuerlichen Ziel aufzeigen und sachgerechte Vorschläge zu dessen Verwirklichung unterbreiten. Hierbei hat er den Mandanten in die Lage zu versetzen, eigenverantwortlich seine Rechte und Interessen wahren und eine Fehlentscheidung zu vermeiden.

In den Entscheidungsgründen zum Urteil vom 12.02.2004 (IX ZR 246/02) hat der BGH zur Schadensverhütungspflicht des Steuerberaters im Rahmen eines Mandats „Lohn- und Gehaltabrechnungen wie folgt ausgeführt:
Ein Verstoß des Steuerberaters gegen die vertragliche Schadensverhütungspflicht ist anzunehmen, wenn er – wie hier – die Lohnabrechnung und Lohnkontenführung übernommen hat und auf der von ihm erarbeiteten Grundlage Beiträge zur Sozialversicherung irrtümlich nicht abgeführt, sondern an den Beschäftigten ausbezahlt werden. Die dem Steuerberater übertragene Lohnbuchhaltung ist nicht auf die steuerliche Lohnabrechnung und die Führung des Lohnkontos beschränkt, sondern erfasst daneben auch die Berechnung der Sozialversicherungsabzüge (vgl. Gräfe/Lenzen/Schmeer, Steuerberaterhaftung 3. Aufl. Rn. 311; Gehre, Steuerberatungsgesetz 4. Aufl. § 33 Rn. 8, § 57 Rn. 106). …
Stößt der Steuerberater bei der Prüfung einer Beitragspflicht oder bei der Berechnung der Höhe der abzuführenden Beiträge auf Schwierigkeiten tatsächlicher oder rechtlicher Art oder stellt sich die Rechtslage als unklar dar, darf der Steuerberater den sich stellenden sozialversicherungsrechtlichen Fragen nicht selbst nachgehen, sondern muss seinem Mandanten anheimgeben, einen mit den notwendigen Erfahrungen ausgestatteten Rechtsanwalt aufzusuchen. Zur Beratung in sozialversicherungsrechtlichen Fragen dürfte ein Steuerberater weder berechtigt noch verpflichtet sein (vgl. Gräfe/Lenzen/Schmeer, aaO Rn. 311). Im Streitfall hat der Steuerberater nicht einmal die Empfehlung ausgesprochen, wegen der sich aufdrängenden sozialversicherungsrechtlichen Fragen den Rat eines Rechtsanwalts einzuholen. Die behauptete vollständige Untätigkeit war mit den von der Beklagten übernommenen Pflichten der Lohnabrechnung und Lohnkontenführung nicht zu vereinbaren.
Im Rahmen eines Mandats zur Erstellung der Lohn- und Gehaltsabrechnungen erstreckt sich die Hinweis- und Belehrungspflicht des Steuerberaters auch auf den Umstand, ob für einen Arbeitnehmer tatsächlich eine Befreiung von der Versicherungspflicht in Betracht kommt, wenn Sozialversicherungsbeiträge nicht abgeführt werden (z.B. BGH, Urteil vom 23.09.2004, IX ZR 148/03). Unter Berücksichtigung der regelmäßigen Sozialversicherungspflicht beschäftigter Mitarbeiter muss der Steuerberater im Zweifel prüfen oder darauf hinwirken, ob/dass die für eine Befreiung notwendigen Voraussetzungen tatsächlich vorliegen oder erbracht werden. Im Einzelfall geht die Pflicht des Steuerberaters sogar so weit, dass er den Mandanten auch ungefragt zu belehren hat, wenn er erkennt oder erkennen muss, dass der Mandant Gefahr läuft, steuer- oder sonstige abgabenrechtliche Nachteile zu erleiden (OLG Köln, Urteil vom 22.04.2004, 8 U 77/03; OLG Hamburg GI 1995, 258; BGH WM 1994, 602, 603; OLG Bremen GI 2002, 213 ff.; OLG Düsseldorf GI 2001, 298 ff.; OLG Düsseldorf GI 2002, 271 ff.).

Im Hinblick auf die sozialversicherungsrechtliche Behandlung eines GmbH-Geschäftsführers obliegt dem Steuerberater nach der Rechtsprechung des BGH (BGH, Urteil vom 23.09.2004, IX ZR 148/03) eine umfassende Beratungs- und Prüfungspflicht,

ob für den regelmäßig sozialversicherungspflichtigen Geschäftsführer einer GmbH eine Befreiung von der Sozialversicherungspflicht in Betracht kommt, wenn Beiträge nicht abgeführt werden. Ergeben sich in einem solchen Fall tatsächliche Unklarheiten oder sozialversicherungsrechtliche Schwierigkeiten, ist der Steuerberater gehalten, die Unklarheiten durch eigene Rückfragen auszuräumen oder deswegen ebenso wie für die Klärung sozialversicherungsrechtlicher Zweifel auf die Einschaltung eines hierfür fachlich geeigneten Beraters (muss heißen: Rechtsanwalts) hinzuwirken.

Eine solche umfassende Beratungs- und Prüfungspflicht des Steuerberaters muss berücksichtigen, dass

Handelt es sich um einen Gesellschafter-Geschäftsführer, muss seit 01.01.2005 ohnehin ein obligatorisches Statusfeststellungsverfahren durchgeführt werden, dass der Steuerberater durch entsprechende Kennzeichnung des Geschäftsführers im Rahmen seiner Anmeldung anzustoßen hat.

Weiterhin ist die GmbH ungefragt zu belehren, dass diese bei nachträglicher Feststellung der Sozialversicherungspflicht im Rahmen einer Betriebsprüfung für die Beitragsnachforderungen haftet, ohne beim begünstigten Geschäftsführer Rückgriff nehmen zu können.

Haftung der Steuerberater wegen Beitragsnachforderungen

Wenn man eine Pflichtverletzung der Steuerberater hinsichtlich der fehlerhaften Beurteilung der Sozialversicherungspflicht der GmbH-Geschäftsführer bejaht, ist im 2. Schritt die Kausalität für den Schaden und letztendlich eine Schadensberechnung infolge der Pflichtverletzung vorzunehmen. Die Verjährung eines Schadensersatzanspruchs wird bei Beitragsnachforderungen infolge einer Betriebsprüfung mit anschließender Statusfeststellung regelmäßig keine Rolle spielen, wird aber zur Vollständigkeit dennoch dargestellt.

Kausalität der Pflichtverletzung

Bei der Prüfung der Kausalität der Pflichtverletzung kommt der GmbH eine Beweiserleichterung gem. § 287 ZPO zugute, infolgedessen davon auszugehen ist, dass bei entsprechender Beratung und Belehrung ein Schaden zu vermeiden gewesen wäre. Für diesen Fall ist zunächst zu unterstellen, dass die GmbH als Arbeitgeber des Geschäftsführers zumindest die Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung einbehalten und an die Einzugsstelle (= Krankenkassen) abgeführt hätte.

Dem beweisbelasteten Kläger kommen insoweit, da es sich dabei um die haftungsausfüllende Kausalität handelt, Beweiserleichterungen zugute; es gilt nicht § 286 ZPO, sondern § 287 ZPO. Das wirkt sich schon auf die Darlegungslast des Geschädigten aus. Es genügt, dass er Tatsachen vorträgt und unter Beweis stellt, die für eine Beurteilung nach § 287 ZPO ausreichende greifbare Anhaltspunkte bieten (BGH NJW 2000, 509).

Berechnung des Schadens infolge der Pflichtverletzung

Nach der Rechtsprechung des BGH ist im Rahmen der Schadensberechnung immer ein Gesamtvermögensvergleich vorzunehmen, beginnend mit dem Zeitpunkt, ab dem der Steuerberater seine Beratungs- und Hinweispflicht verletzt hat (BGH, Urteil vom 23.09.2004, IX ZR 148/03). Zur Feststellung des Schadens sind die Vermögenslagen mit und ohne schädigendes Ereignis miteinander zu vergleichen (BGH, Urt. v. 20.01.2005, IX ZR 416/00; BGH, Urt. v. 19.01.2006, IX ZR 232/01).

Der Vorteil einer verjährten Beitragspflicht des Arbeitgebers und der Nachteil des in unverjährter Zeit ausgeschlossenen Abzugs des Arbeitnehmeranteils stehen in einem inneren Zusammenhang, der beide Größen zu einer Rechnungseinheitv erbindet (vgl. zur Schadensberechnung insoweit allgemein BGHZ 91, 206, 210; 136, 52, 54 f; BGH, Urt. v. 19. Juli 2001 – IX ZR 62/00, WM 2001, 1605,1607).

 

Der Einwand des Steuerberaters, dass der beschäftigte Mitarbeiter die Hälfte der Sozialversicherungsabgaben hätte zahlen müssen, ist unerheblich. Wenn er tatsächlich keine Zahlungen geleistet hat, trägt der Kläger den gesamten Schaden, da er die Abgaben insgesamt nachentrichten musste. Einen Anspruch auf Abtretung möglicher Bereicherungsansprüche gem. § 255 BGB hat der Beklagte nicht geltend gemacht (§ 273 BGB; vgl. Palandt-Heinrichs, BGB, 63. Aufl., 2004, § 255 Rdn. 7). Der Schadensersatzanspruch des Klägers ist schließlich nicht um „Sowieso-Kosten“ einer Prozessführung gegen O zu kürzen (OLG Köln, Urteil vom 22. April 2004 – Az. 8 U 77/03).

Verjährung eines Schadensersatzanspruchs

Im Zuge des Schuldrechtsmodernisierungsgesetzes vom 09.12.2004 (BGBl. I S. 3214) wurde die für Steuerberater gesondert geltende Verjährungsregelung in § 68 StBerG mit Wirkung ab 15.12.2004 aufgehoben. Seitdem unterliegen alle Schadensersatzansprüche gegen Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Rechtsanwälte der kenntnisabhängigen Regelverjährung von 3 Jahren gem. §§ 199, 195 BGB. Dennoch sind die vom BGH entwickelten Grundsätze zu § 68 StBerG weiterhin zu beachten.

Beginn der Verjährung

Die kenntnisabhängige Regelverjährung von 3 Jahren beginnt gem. §§ 199, 195 BGB mit dem Schluss des Jahres, in dem der Anspruch entstanden ist und der Geschädigte von den anspruchsbegründenden Umständen und der Person des Schuldners Kenntnis erlangt oder ohne grobe Farlässigkeit erlangen müsste. Auch ohne Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis verjährt ein fälliger Schadensersatzanspruch gem. § 199 Abs. 3 Nr. 1 BGB in 10 Jahren seit Anspruchsentstehung. Unabhängig von Kenntnis und Entstehung verjährt ein Schadensersatzanspruch gem. § 199 Abs. 3 Nr. 2 BGB spätestens in 30 Jahren seit der Pflichtverletzung des Steuerberaters.

Entstanden ist der Anspruch im Allgemeinen, wenn der Schaden  wenigstens dem Grunde nach erwachsen ist, mag seine Höhe auch noch nicht beziffert werden können, ferner wenn durch die Verletzungshandlung eine als Schaden anzusehende Verschlechterung der Vermögenslage eingetreten ist, ohne dass feststehen muss, ob ein Schaden bestehen bleibt und damit endgültigwird,  oder wenn eine solche Verschlechterung der Vermögenslage oder auch ein endgültiger Teilschaden entstanden und mit der nicht fern liegenden Möglichkeit weiterer, noch nicht erkennbarer, adäquat verursachter Nachteile bei verständiger Würdigung zu rechnen ist (BGHZ 114, 150, 152 f; 119, 69, 70 f; 129, 386, 388); Unkenntnis des Schadens und damit des Ersatzanspruchs hindert den Verjährungsbeginn nicht (BGHZ 119, 69, 71). Ist dagegen – objektiv betrachtet – noch offen, ob ein pflichtwidriges, mit einem Risiko behaftetes Verhalten zu einem Schaden führt, ist ein Ersatzanspruch noch nicht entstanden, so dass eine Verjährungsfrist nicht in Lauf gesetzt wird (BGHZ 119, 69, 71).

Wenn der Steuerberater einen fehlerhaften Rat in einer Steuersache erteilt und dieser sich in einem für den Mandanten nachteiligen Steuerbescheid niedergeschlagen hat, ist nach gefestigter Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs eine als Schaden anzusehende Verschlechterung der Vermögenslage des Mandanten grundsätzlich erst mit der Bekanntgabe des Bescheids eingetreten. Das gilt für alle Schadensfälle in Steuersachen, gleichgültig, ob die Schadensursache dazu führt, dass gegen den Mandanten ein Leistungsbescheid der Finanzbehörde ergeht oder ein Steuervorteil durch einen Feststellungs-(Grundlagen-)Bescheid versagt wird (BGHZ 119, 69, 73; 129, 368, 389 f; BGH; v. 3. November 2005 – IX ZR 208/04, WM 2006, 590, 591; v. 13. Dezember 2007 – IX ZR 130/06, WM 2008, 611, 612 Rn. 11; v. 10. Januar 2008 – IX ZR 53/06, WM 2008, 613, 614 Rn. 7; v. 7. Februar 2008 – IX ZR 198/06, WM 2008, 1612, 1613 Rn. 14; v. 29. Mai 2008, aaO S. 1417 Rn. 16). Von welchen tatsächlichen oder rechtlichen Umständen die dem Steuerpflichtigen ungünstige Entscheidung im Einzelfall abhängt, ist danach rechtlich unerheblich. Es kommt grundsätzlich nicht darauf an, welcher Art der vom Steuerberater zu verantwortende, für den nachteiligen Steuerbescheid ursächlich gewordene Fehler ist (BGH, Urt. v. 3. November 2005, aaO; v. 13. Dezember 2007, aaO).

Diese Rechtsprechung hat der BGH in seinem Urteil vom 05.03.2009 (IX ZR 172/05) auf Schadensersatzansprüche gegen einen Steuerberater wegen eines Fehlers bei der Lohnabrechnung übertragen:

Wenn eine Einzugsstelle (§ 28b Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 SGB IV) oder ein Rentenversicherungsträger (§ 28p Abs. 1 Satz 5 SGB IV) nicht erfüllte Beitragsansprüche mit Bescheid fest- und durchsetzt, entsteht dem Beitragspflichtigen erst mit Erlass des Beitragsbescheides ein Schaden; erst jetzt beginnt die Verjährung eines Schadensersatzanspruchs (BGH, Urt. v. 23.09.2004 – IX ZR 148/03, ZIP 2004, 2192 f; BGH, Urteil vom 29.05.2008, aaO, S. 1417 Rn. 17).