Die Umsatzsteuer ist eine der wichtigsten Einnahmequellen des Staates und somit im Steuersystem Deutschlands unverzichtbar. Auch für die GmbH (und die UG haftungsbeschränkt) ist die wirtschaftliche Tragweite der Umsatzsteuer enorm. Für Geschäftsführer sind Grundkenntnisse im Umsatzsteuerrecht zwingend, um auch persönliche Haftungsrisken zu minimieren. In diesem Sinne soll der nachfolgende Artikel einen Überblick über die wesentlichen Regelungen und Bestimmungen im Umsatzsteuerrecht liefern.
Inhalt:
- Rechtsgrundlagen zur Erhebung der Umsatzsteuer
- Unternehmer i.S.d. des UStG
- Leistungsaustausch
- Echter Schadensersatz
- Bemessungsgrundlage zur Berechnung der Umsatzsteuer
- Regelsteuersatz und ermäßigter Umsatzsteuersatz
- Entstehung der Umsatzsteuer und Umsatzsteuervoranmeldungen
- Steuerschuldner der Umsatzsteuer
- Recht zum Abzug der Vorsteuer (Vorsteuerabzug)
- Umsatzsteuervoranmeldungen und Dauerfristverlängerung
- Steuerfreie Umsätze
- Aufzeichnungspflichten
- Kleinunternehmerregelung
1. Rechtsgrundlagen zur Erhebung der Umsatzsteuer
Die wesentlichen Rechtsgrundlagen zur Erhebung der Umsatzsteuer lassen sich wie folgt definieren:
- Richtlinien der EU zur Umsatzsteuer und Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie 112/2006/EG;
- Erste Durchführungsverordnung zur 6. Richtlinie zur Umsatzsteuer;
- Umsatzsteuergesetz (UStG);
- Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV);
- Schreiben des Bundesministers der Finanzen (BMF-Schreiben) sowie die Verwaltungsanweisungen.
2. Unternehmer i.S.d. des UStG
Die Umsatzsteuer betrifft jeden Unternehmer im Inland i.S.d. UStG.
Der Begriff Unternehmer ist im System der Umsatzsteuer zentral, weil vom Vorliegen dieses Merkmals viele Rechtsfolgen abhängig sind:
- Nur Unternehmer können steuerbare Umsätze ausführen.
- Der Leistungsort bei sonstigen Leistungen gem. § 3a Abs. 3 UStG richtet sich danach, ob der Leistungsempfänger Unternehmer ist.
- Die Pflicht zur Erteilung einer ordnungsgemäßen Rechnung besteht grundsätzlich nur gegenüber einem Unternehmer (Ausnahmen bestätigen die Regel).
- Nur Unternehmer haben das Recht zum Vorsteuerabzug aus Eingangsrechnungen anderer Unternehmer.
Unternehmer ist jeder, der eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig und nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen ausübt (§ 2 Abs. 1 UStG). Auf eine Gewinnerzielungsabsicht kommt es dabei nicht an.
Das Umsatzsteuergesetz (UStG) unterscheidet hinsichtlich der Besteuerung entgeltlicher Lieferungen und sonstiger Leistungen jedoch zwischen der
- der Regelbesteuerung der Unternehmer i.S.d. § 2 UStG und
- der Kleinunternehmerregelung gem. § 19 UStG.
Die Regelbesteuerung der Unternehmer i.S.d. § 2 UStG erfolgt entweder
Es ergibt sich folgende Übersicht:
| Besteuerungsarten: | ||
| 1) Regelbesteuerung der Unternehmer | 2) Kleinunternehmer-regelung (§ 19 UStG) | |
| a) Besteuerung nach vereinbarten Entgelten (§ 16 UStG) | b) Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten (§ 20 UStG) | |
| = Soll-Besteuerung | = Ist-Besteuerung |
3. Leistungsaustausch
Der Grundtatbestand für die Entstehung der Umsatzsteuer ist ein Leistungsaustausch zwischen zwei Beteiligten, der folgende Bedingungen erfüllt:
- Ein Unternehmer führt
- im Rahmen seines Unternehmens
- im Inland
- eine Leistung
- gegen ein bestimmtes Entgelt aus.
Daneben unterliegen auch die Einfuhr und der innergemeinschaftliche Erwerb von Gegenständen der Umsatzsteuerpflicht.
Dagegen liegt kein Leistungsaustausch vor, wenn es an einer der oben genannten Voraussetzungen fehlt. In der Praxis sehr häufig sind die folgenden Fälle:
- Erbschaft,
- Schenkung,
- (echter) Zuschuss,
- Schadensersatz,
- unentgeltliche Leistung des Leistenden.
An einem Leistungsaustausch können alle Personen und Personenvereinigungen beteiligt sein, wenn diese Rechtsfähigkeit besitzen. Dazu zählen natürliche und juristische Personen sowie Personenmehrheiten. Ein Leistungsaustausch kann sich auch innerhalb einer Familie vollziehen, z.B. zwischen Ehegatten oder zwischen dem einzelnen Ehegatten und einer Ehegattengemeinschaft. In der Regel erfolgen Leistung und Gegenleistung aufgrund einer wirtschaftlichen Verknüpfung, meistens beruhend auf einer vertraglichen Grundlage.
Grundsätzlich unterliegen alle Lieferungen oder Leistungen in der BRD der Umsatzsteuer, sofern nicht ausdrücklich eine Steuerbefreiung gegeben ist (z.B. gem. § 4 UStG).
Eine Lieferung ist eine Leistung, durch die der Unternehmer (oder in seinem Auftrag ein Dritter) dem Abnehmer (oder in dessen Auftrag einem Dritten) die Verfügungsmacht über einen Gegenstand verschafft.
4. Echter Schadensersatz
In den Fällen des echten Schadenersatzes liegt kein Leistungsaustausch im Sinne des Umsatzsteuerrechts vor. Entweder fehlt eine Leistung im umsatzsteuerrechtlichen Sinn oder es fehlt an der Gegenleistung.
Schadensersatz wegen unerlaubter Handlung nach den Vorschriften der §§ 823 ff BGB sind Fälle des echten Schadenersatzes und damit umsatzsteuerfrei.
Bei Schadenersatz wegen der Verletzung eines Vertrages liegt echter Schadenersatz vor bei Zahlungen wegen
- Nichterfüllung,
- positiver Vertragsverletzung,
- Zahlungsverzug des Schuldners,
- Annahmeverzug des Gläubigers.
In der Praxis sehr häufig sind zusätzliche Zahlungen des Schuldners im Falle des Zahlungsverzugs, die nicht umsatzsteuerpflichtig sind:
- Mahnkosten,
- Kosten des eingeschalteten Rechtsanwalts,
- Verzugszinsen,
- Prozeßkosten.
Vertragsstrafen wegen Nichterfüllung oder nicht ordnungsgemäßer Erfüllung einer vertraglichen Verpflichtung stellen echten Schadenersatz dar und sind umsatzsteuerfrei.
Versicherungsentschädigungen oder Schadensersatz seitens einer Versicherung sind echter Schadenersatz und somit nicht umsatzsteuerbar.
5. Bemessungsgrundlage zur Berechnung der Umsatzsteuer
Das Entgelt ist grundsätzlich die Bemessungsgrundlage zur Berechnung der Umsatzsteuer. Es ist alles, was der Leistungsempfänger zum Erhalt der Leistung aufwendet, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer (Nettoentgelt). Freiwillige Zuzahlungen des Leistungsempfängers (z.B. Trinkgelder) sind somit in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Auch Zahlungen Dritter an den Unternehmer in direktem Zusammenhang mit der erbrachten Leistung gehören zu der Bemessungsgrundlage.
6. Regelsteuersatz und ermäßigter Umsatzsteuersatz
Der Regelsteuersatz beträgt 19 % der Bemessungsgrundlage (§ 12 Abs. 1 UStG). Für bestimmte in § 12 Abs. 2 UStG genannte Umsätze ermäßigt sich die Steuer auf 7 % der Bemessungsgrundlage.
7. Entstehung der Umsatzsteuer
Grundsätzlich entsteht die Umsatzsteuer, sobald der Unternehmer die Lieferung oder Leistung ausgeführt hat (Sollbesteuerung). Ab diesem Zeitpunkt hat der leistende Unternehmer auch das Recht zur Ausstellung einer Rechnung mit Ausweis der entsprechenden Umsatzsteuer.
Im Falle der Sollbesteuerung muß der Unternehmer die in der Rechnung ausgewiesene Umsatzsteuer an das Finanzamt abführen, auch wenn er den Rechnungsbetrag noch nicht erhalten hat.
Ein Unternehmer kann jedoch jederzeit beim örtlich zuständigen Finanzamt beantragen, die Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten vorzunehmen, soweit eine der in § 20 UStG genannten Voraussetzungen gegeben ist.
Grundsätzlich ist das Finanzamt örtlich zuständig, in dessen Bezirk der Unternehmer sein Unternehmen ganz oder vorwiegend betreibt (§ 21 AO). Bei ausländischen Gesellschaften mit Tätigkeit in Deutschland gibt es eine Zuordnung nach Ursprungsland zu bestimmten festgelegten Finanzämtern.
Unternehmer sind grundsätzlich zur regelmäßigen Anmeldung ihrer Umsätze und Umsatzsteuer an das örtlich zuständge Finanzamt verpflichtet. Dies geschieht durch elektronische Übermittlung einer monatlichen oder vierteljährlichen Umsatzsteuervoranmeldung.
- Im Falle der Sollbesteuerung mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen (oder Teilleistungen) ausgeführt worden sind;
- Im Falle der Istbesteuerung mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Entgelte für die verkauften Waren oder die entrichteten Leistungen vereinnahmt wurden.
8. Steuerschuldner der Umsatzsteuer
Steuerschuldner hinsichtlich der Umsatzsteuer ist grundsätzlich der leistende Unternehmer.
In folgenden Fällen geht die Steuerschuldnerschaft jedoch auf den Leistungsempfänger über (§ 13b UStG):
- Sonstige Leistungen und Werkleistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers (Reverse-Charge);
- Erbringung von Bauleistungen an andere Unternehmer, die selbst nachhaltig Bauleistungen erbringen.
9. Das Recht zum Abzug der Vorsteuer
Grundsätzlich kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete (Umsatz-)Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen eines anderen Unternehmers für sein Unternehmen als Vorsteuer abziehen, § 15 UStG. Voraussetzung ist
- eine ordnungsgemäße Rechnung gem. § 14 UStG und
- die Verwendung der gelieferten Gegenstände oder der ausgeführten Leistungen zur Ausführung umsatzsteuerpflichtige Umsätze.
Unternehmer, die nur umsatzsteuerfreie Umsätze erzielen (z.B. Vermietung einer Immobilie, Versicherungsvertreter, Ärzte), haben daher insoweit kein Recht zum Vorsteuerabzug.
Das Gleiche gilt bei Anwendung der Kleinunternehmerregelung.
10. Umsatzsteuervoranmeldungen und Dauerfristverlängerung
Unternehmer i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG müssen gem. § 18 Abs. 1 UStG regelmäßig Umsatzsteuervoranmeldungen bei ihrem örtlich zuständigen Finanzamt abgeben. Die Voranmeldung ist bis zum 10. Tag nach Ablauf jedes Voranmeldungszeitraums nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz in elektronischer Form zu übermitteln. In der Voranmeldung sind alle steuerlich relevanten Vorgänge zu erfassen und die Steuer für den Voranmeldungszeitraum selbst zu berechnen. Die nach Abzug der Vorsteuerbeträge verbleibende Umsatzsteuer ist am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums an das Finanzamt abzuführen (Vorauszahlung).
Fällt der 10. Tag nach Ablauf eines Voranmeldungszeitraums auf einen Sonnabend, Sonntag oder einen gesetzlichen Feiertag, verlängert sich die Frist bis zum Ablauf des nächsten Werktages (§ 108 Abs. 3 AO). Das Gleiche gilt für die Fälligkeit der Vorauszahlung.
Die USt-Voranmeldung stellt grundsätzlich eine Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung dar (§ 168 S. 1 AO). Sie kann also jederzeit noch geändert werden. Führt die Voranmeldung zu einer Erstattung infolge eines Vorsteuerüberhangs, gilt sie erst mit Zustimmung des zuständigen Finanzamts als Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
Voranmeldungszeitraum
Voranmeldungszeitraum ist grundsätzlich das Kalendervierteljahr (Quartal). Dieser kann sich jedoch gem. § 18 Abs. 2 UStG in Abhängigkeit von der tatsächlich abgeführten Umsatzsteuer für das vorangegangene Kalenderjahr verkürzen (monatlich) oder verlängern (jährlich).
Für eine GmbH oder UG haftungsbeschränkt können sich somit folgende Voranmeldungszeiträume ergeben:
| Tatsächlich abgeführte Umsatzsteuer im vorangegangenen Kalenderjahr | Umsatzsteuer-Voranmeldungszeitraum |
| Mehr als 7.500 Euro | Monatlich (bis zum 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums) |
| Mehr als 1.000 Euro, aber nicht mehr als 7.500 Euro | Kalendervierteljahr (bis zum 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums) |
| Mehr als 0 Euro, aber nicht mehr als 1.000 Euro | Finanzamt kann den Unternehmer von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldungen und Entrichtung der Vorauszahlungen befreien. |
| 0 Euro, da im Kalenderjahr Unternehmensgründung | Monatlich (bis zum 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums); im Jahr der Unternehmensgründung und im Folgejahr. |
| Erstattung wegen Vorsteuerübergang mehr als 7.500 Euro | Kalendervierteljahr (bis zum 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums), aber Unternehmer kann bis 10.02. einen kürzeren Voranmeldungszeitraum beantragen (monatlich). |
| Erstattung wegen Vorsteuerübergang mehr als 0 Euro, aber nicht mehr als 7.500 Euro | Kalendervierteljahr (bis zum 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums), aber Unternehmer kann Befreiung von Voranmeldungen beantragen. |
Dauerfristverlängerung und Umsatzsteuersondervorauszahlung
Grundsätzlich kann das örtlich zuständige Finanzamt die Abgabefrist für die USt-Voranmeldung auf Antrag des Unternehmers um einen Monat verlängern. Ist die USt-Voranmeldung monatlich abzugeben, gewährt das Finanzamt eine Dauerfristverlängerung nur in Kombination mit einer Umsatzsteuersondervorauszahlung, die 1/11 der Steuerzahllast des vorangegangenen Kalenderjahres entspricht.
11. Steuerfreie Umsätze
Unter bestimmten Voraussetzungen können Lieferungen oder sonstige Leistungen eines Unternehmers steuerfrei sein. Die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung müssen in den meisten Fällen vom leistenden Unternehmen buch- und belegmäßig nachgewiesen werden.
Die nachfolgende Aufstellung enthält die wichtigsten steuerfreien Lieferungen und sonstigen Leistungen (Umsätze):
| Vorschrift | Umsätze | Recht zum Abzug der Vorsteuer | Option |
| § 4 Nr. 1a | Ausfuhrlieferung in Drittland | Ja | |
| § 4 Nr. 1b | Innergemeinschaftliche Lieferung | Ja | |
| § 4 Nr. 3a | Grenzüberschreitende Beförderung von Gegenständen | Ja | |
| § 4 Nr. 5 | Bestimmte Vermittlungsleistungen | Ja | |
| § 4 Nr. 8 | Gewährung und Vermittlung von Krediten, gesetzlicher Zahlungs-mittel, Forderungen, Wertpapiere, Beteiligungen, Bürgschaften) | Nur in Ausnahmen | § 9 Abs. 1 |
| § 4 Nr. 9a | Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen | Nein | Nein |
| § 4 Nr. 12 | Vermietung und Verpachtung von Grundstücken | Nein | § 9 Abs. 2 |
| § 4 Nr. 14 | Umsätze aus heilberuflichen Tätigkeiten (Ärzte, Zahnärzte etc.) | Nein | Nein |
| § 4 Nr. 26 | Bestimmte ehrenamtliche Tätigkeiten | Nein | Nein |
12. Aufzeichnungspflichten
Unternehmer müssen gem. § 22 Abs. 1 UStG grundsätzlich – unabhängig von handels- oder steuerrechtlichen Vorschriften – zahlreiche Aufzeichnungen führen, die für die Beurteilung der umsatzsteuerrechtlichen Behandlung erforderlich sind. Die Gewährung von Steuerbefreiungen oder -begünstigungen kann von der Einhaltung der Aufzeichnungspflichten abhängig sein. Fehlen notwendige Aufzeichnungen oder sind diese fehlerhaft, kann das Finanzamt die Besteuerungsgrundlagen (auch zum Nachteil des Unternehmers) schätzen.
Im wesentlichen müssen Unternehmer folgende Aufzeichnungspflichten erfüllen (größtenteils gem. § 22 Abs. 2 UStG), wobei die meisten schon im Rahmen einer ordnungsgemäßen Buchführung erfüllt werden:
Wichtige Aufzeichnungspflichten
- Vereinbarte Entgelte für die vom Unternehmer ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen, getrennt nach steuerpflichtigen und steuerfreien Umsätzen und bei den steuerpflichtigen Umsätzen getrennt nach Steuersätzen.
- Dies gilt entsprechend, wenn der Unternehmer unentgeltliche Umsätze gem. § 3 Abs. 1b, 9a UStG ausführt.
- Aus den Aufzeichnungen muss hervorgehen, wenn der Unternehmer steuerfreie Umsätze gem. § 9 UStG als steuerpflichtig behandelt (Option zur Umsatzsteuer).
- Die vom Unternehmer vereinnahmten Entgelte bei der Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten (§ 20 UStG).
- Die vom Unternehmer vereinnahmten Entgelte und Teilentgelte für noch nicht ausgeführte Lieferungen und sonstige Leistungen (Anzahlungen), getrennt nach steuerpflichtigen und steuerfreien Umsätzen und bei den steuerpflichtigen Umsätzen getrennt nach Steuersätzen.
- Geschuldete Steuerbeträge bei unrichtigem Steuerausweis nach § 14c Abs. 1 UStG oder unberechtigtem Steuerausweis nach § 14c Abs. 2 UStG.
- Entgelte für steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen, die an den Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt wurden. Das Gleiche gilt für die vor Ausführung dieser Umsätze gezahlten Entgelte und Teilentgelte. Darüber hinaus sind die Steuerbeträge aufzuzeichnen.
- Bemessungsgrundlagen für die Einfuhr von Gegenständen (§ 11 UStG), die für das Unternehmen des Unternehmers eingeführt worden sind, sowie die dafür entstandene Einfuhrumsatzsteuer.
- Bemessungsgrundlagen für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen nach § 1a UStG sowie die hierauf entfallenden Steuerbeträge.
- Entgelte für steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen, für die der Unternehmer gem. § 13b UStG die Steuerbeträge schuldet (Reverse-Charge), getrennt nach Steuersätzen. Das Gleiche gilt für die vor Ausführung dieser Umsätze gezahlten Entgelte und Teilentgelte.
- Ist der Unternehmer nur teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigt, die Aufteilung der Vorsteuerbeträge auf abzugsfähige Ausgangsumsätze und teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigende Ausgangsumsätze.
- Berechnungsgrundlagen bei einer Vorsteuerberichtigung gem. § 15a UStG.
Die Verletzung der Aufzeichnungspflichten kann gem. § 379 AO als Steuergefährdung beurteilt werden.
13. Kleinunternehmerregelung
Die rechtlichen Grundlagen zur Besteuerung der sog. Kleinunternehmer werden in § 19 UStG geregelt.
Der Zweck der Kleinunternehmerregelung besteht darin, Unternehmer mit geringen Jahresumsätzen zur Entlastung der Finanzverwaltung von der Pflicht zur regelmäßigen Ermittlung, Anmeldung und Abführung der Umsatzsteuer auszunehmen.
Kleinunternehmer ist, wer als Unternehmer i.S.d. § 2 UStG seinen Sitz in Deutschland hat und die in § 19 Abs. 1 UStG definierten Umsatzgrenzen nicht überschreitet. Es ist keine besondere Rechtsform. Nutznießer sind insbesondere nebenberufliche Existenzgründer und Unternehmer ohne nennenswerte Investitionen bzw. Anlagevermögen und hauptsächlich privaten Endkunden.
Rechtsfolgen bei Anwendung der Kleinunternehmerregelung
Aus der Anwendung der Kleinunternehmerregelung ergeben sich in der Praxis vor allem folgende Rechtsfolgen:
- In der Rechnung der Kleinunternehmer erfolgt kein Ausweis von Umsatzsteuer.
- Es besteht kein Recht zum Vorsteuerabzug aus Rechnungen anderer Unternehmer.
- Befreiung von der Pflicht zur regelmäßigen Übermittlung von Umsatzsteuervoranmeldungen ans Finanzamt.
Die Anwendung der Kleinunternehmerregelung ist jedoch nicht zwingend, da in § 19 Abs. 2 UStG die Möglichkeit zum Verzicht (Option) gewährt wird. Die Entscheidung erfolgt in der Regel zu Beginn der Selbständigkeit im Rahmen des Fragebogens zur steuerlichen Erfassung. Für die richtige Entscheidung ist die Kenntnis der Vorteile und Nachteile sowie der finanziellen Konsequenzen hieraus enorm wichtig. Dies gilt umso mehr, da eine Bindung an die Entscheidung für 5 Jahre vorgesehen ist.
Muster und Vorlagen für Geschäftsführer:
