Die steuerneutrale Umwandlung eines Einzelunternehmens in eine GmbH ist auf verschiedenen Wegen zu realisieren, die allesamt ihre Vor- und Nachteile haben. Wer eine steuerneutrale Umwandlung unter Fortführung der Buchwerte sucht, muss sich zwischen der Ausgliederung nach Umwandlungsgesetz (UmwG) oder der Einbringung gem. § 20 UmwStG entscheiden. Das UmwG sieht eine Ausgliederung zur Neugründung oder zur Aufnahme in eine bestehende GmbH vor. Die Alternative ist die Einbringung des Einzelunternehmens in eine GmbH, die als Einbringung zur Neugründung oder als Einbringung in eine bestehende Gesellschaft möglich ist. Beide Varianten der Umwandlung des Einzelunternehmens in eine GmbH sind mit steuerlicher Rückwirkung auf einen Stichtag realisierbar, der bis zu 8 Monate zurückliegen kann.
Inhalt:
- Steuerneutrale Umwandlung des Einzelunternehmens in eine GmbH
- Rückwirkende Umwandlung des Einzelunternehmens in eine GmbH
- Bewertungswahlrecht der übernehmenden GmbH gem. § 20 UmwStG
- Erforderliche Anträge der aufnehmenden GmbH beim Finanzamt
- Beispiel zur rückwirkenden Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH
- Erstberatung zur Umwandlung eines Einzelunternehmens in eine GmbH
1. Steuerneutrale Umwandlung des Einzelunternehmens in eine GmbH
Wer eine steuerneutrale Umwandlung des Einzelunternehmens in eine GmbH sucht, muss zwischen der Ausgliederung nach Umwandlungsgesetz (UmwG) und der Einbringung gem. § 20 UmwStG wählen.
Die verdeckte Einlage eines Einzelunternehmens oder die verschleierte Sachgründung werden von den Regelungen in §§ 20 bis 23 und 25 UmwStG dagegen nicht erfasst. Diese Methoden führen daher nicht zum gewünschten Ergebnis, die Umwandlung des Einzelunternehmens in eine GmbH steuerneutral unter Fortführung der Buchwerte zu realisieren.
Die Ausgliederung oder Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH stellen auf der Ebene des übertragenden Einzelunternehmers sowie des übernehmenden Rechtsträgers (GmbH) Veräußerungs- und Anschaffungsvorgänge hinsichtlich des übertragenen Vermögens dar (BFH, Urteil vom 15.10.1997, I R 22/96; Urteil vom 16.05.2002, III R 45/98; Urteil vom 17.09.2003, I R 97/02).
Die Einbringung i.S.v. § 20 UmwStG erfolgt steuerlich grundsätzlich zu dem Zeitpunkt, zu dem das wirtschaftliche Eigentum an dem eingebrachten Vermögen auf die übernehmende Gesellschaft übergeht (steuerlicher Übertragungsstichtag bzw. Einbringungsstichtag). Diese Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums erfolgt in den Fällen der Einzelrechtsnachfolge regelmäßig zu dem im Einbringungsvertrag vorgesehenen Zeitpunkt des Übergangs von Nutzen und Lasten. In Fällen der Gesamtrechtsnachfolge geht das wirtschaftliche Eigentum spätestens im Zeitpunkt der Eintragung in das Register über, kann aber ebenfalls bis zu 8 Monate rückwirkend erfolgen.
2. Rückwirkende Umwandlung des Einzelunternehmens in eine GmbH
Beide Varianten der Umwandlung des Einzelunternehmens können mit zeitlicher Rückwirkung zu einem bestimmten Stichtag realisiert werden, der bis zu 8 Monate vor der Anmeldung im Handelsregister liegen kann. Die rückwirkende Umwandlung gilt sowohl für die Einkommensteuer als auch für die Körperschafts– und Gewerbesteuer. Für die Umsatzsteuer und die Grunderwerbsteuer gilt die Rückbeziehung allerdings nicht.
Die rückwirkende Umwandlung des Einzelunternehmens in eine GmbH hat jedoch nicht zur Folge, dass auch zivilrechtliche Verträge als bereits im Zeitpunkt der Ausgliederung oder Einbringung abgeschlossen gelten. Dies gilt insbesondere für einen Dienstvertrag des Geschäftsführers, für einen Pacht- oder Mietvertrag oder für Darlehensverträge zwischen dem einbringenden Unternehmer und der übernehmenden Gesellschaft.
2.1. Rückwirkende Ausgliederung gem. Umwandlungsgesetz (UmwG)
Im Falle der Ausgliederung gem. §§ 123 ff., 152 ff. UmwG geht das Einzelunternehmen mit allen Aktiva und Passiva grundsätzlich mit Eintragung der aufnehmenden GmbH im Handelsregister auf diese über.
Nach § 17 Abs. 2 i.V.m. 125 UmwG ist es jedoch zulässig, die sog. Ausgliederungsbilanz des Einzelunternehmens auf einen Stichtag aufzustellen, der bis zu 8 Monate vor der Anmeldung der Ausgliederung liegt. Dieser Stichtag darf dann auch als steuerlicher Übertragungszeitpunkt zugrunde gelegt werden.
2.2. Rückwirkende Einbringung des Einzelunternehmens
Im Falle der Einbringung des Einzelunternehmens zur Neugründung oder zur Aufnahme in eine bestehende GmbH darf die Einbringung zu einem Stichtag realisiert werden, der höchstens 8 Monate vor dem Abschluss des Einbringungsvertrages liegt und höchstens 8 Monate vor dem Zeitpunkt, an dem das eingebrachten Einzelunternehmen auf die übernehmende GmbH übergeht (§ 20 Abs. 6 S. 3 UmwStG).
Bei beiden Alternativen hat ein Einzelunternehmer somit die Möglichkeit und genügend Zeit, die steuerneutrale Umwandlung des Einzelunternehmens in eine GmbH mit der Schlussbilanz zum 31.12. des Vorjahres zu realisieren. Zusätzliche Zwischenbilanzen und Steuererklärungen lassen sich so vermeiden, wenn die Vorbereitung der Umwandlung des Einzelunternehmens in der ersten Jahreshälfte beginnt.
3. Bewertungswahlrecht der übernehmenden GmbH
Die übernehmende GmbH muss das eingebrachte Betriebsvermögen des Einzelunternehmens grundsätzlich mit dem gemeinen Wert ansetzen (§ 20 Abs. 2 S. 1 UmwStG).
Auf Antrag kann die übernehmende GmbH das eingebrachte Vermögen jedoch auch mit dem Buchwert oder mit einem Zwischenwert ansetzen. Das eingebrachte Betriebsvermögen darf jedoch durch Entnahmen während des Rückbeziehungszeitraums nicht negativ werden.
4. Anträge der aufnehmenden GmbH beim Finanzamt
Die aufnehmende GmbH beantragt bei dem für sie zuständigen Finanzamt einerseits die Rückbeziehung der Einbringung gem. § 20 Abs. 5 S. 1 UmwStG und andererseits die Buchwertfortführung gem. § 20 Abs. 2 UmwStG.
Beide Anträge sind formlos möglich. In der Praxis erfolgen sie konkludent durch Einreichung der Bilanz und der Steuererklärungen, aus denen die Rückbeziehung und die Fortführung der Buchwerte des eingebrachten Einzelunternehmens hervorgehen. Aus Gründen der Transparenz und Klarheit ist es jedoch empfehlenswert, dass die übernehmende GmbH beide Anträge schriftlich bei dem für sie zuständigen Finanzamt einreicht.
4.1. Antrag auf Rückbeziehung der Einbringung
Der einmal gestellte Antrag auf Rückbeziehung der Einbringung gem. § 20 Abs. 5 S. 1 UmwStG kann nach dem Urteil des BFH vom 19.12.2018 nachträglich nicht mehr geändert werden:
1. Das Einkommen und das Vermögen des Einbringenden und der übernehmenden Gesellschaft sind auf Antrag nach § 20 Abs. 5 S. 1 UmwStG 2006 so zu ermitteln, als ob das eingebrachte Betriebsvermögen mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags (Abs. 6) auf die Übernehmerin übergegangen wäre.
2. Der Antrag auf Rückbeziehung einer Einbringung nach § 20 Abs. 5 S. 1 UmwStG 2006 ist von der übernehmenden Gesellschaft bei dem für sie zuständigen Finanzamt zu stellen.
3. Der Antrag nach § 20 Abs. 5 S. 1 UmwStG 2006 ist gesetzlich nicht befristet. Er ist folglich bis zur Beendigung der letzten Tatsacheninstanz möglich, in welcher über die Besteuerung des Vermögensübergangs entschieden wird.
4. Der Antrag ist an keine bestimmte Antragsform gebunden, sodass der Antrag auch konkludent (etwa durch rückwirkenden Ertrags- und/oder Vermögensansatz in der Steuererklärung) gestellt werden kann.
5. Die nachträgliche Änderung eines nach § 20 Abs. 5 S. 1 UmwStG 2006 gestellten Antrags ist unzulässig.
BFH, Urteil vom 19.12.2018, I R 1/17
4.2. Antrag auf Fortführung der Buchwerte
Der Antrag der übernehmenden GmbH auf Fortführung der Buchwerte des Einzelunternehmens ist dagegen nur bis zu dem Zeitpunkt zulässig, zu dem die Steuerbilanz eingereicht wird, in der die überführten Wirtschaftsgüter erstmals zu erfassen sind.
5. Beispiel zur Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH
Anton Huber entschließt sich im Laufe des Jahres 2023, sein Einzelunternehmen in eine GmbH einzubringen. Im Einbringungsvertrag legen die Vertragsparteien fest, dass Besitz, Nutzen und Lasten mit Ablauf des 31.07.2023 auf die übernehmende GmbH übergehen (wirtschaftlicher Eigentumsübergang).
Ohne Antrag auf steuerliche Rückbeziehung der Einbringung müsste Anton Huber auf den 31.07.2023 eine Bilanz erstellen, die seine Schlussbilanz und zugleich die steuerliche Einbringungsbilanz darstellt.
Zur Vermeidung der zusätzlichen Erstellung einer Bilanz auf den 31.07.2023 könnte Anton Huber den 01.01.2023 als Einbringungsstichtag bestimmen und damit die reguläre Schlussbilanz zum 31.12.2022 heranziehen.
6. Erstberatung zur Umwandlung eines Einzelunternehmens in eine GmbH
Jede Variante der Umwandlung hat ihre spezifischen Vor- und Nachteile, die im Kontext Ihres Einzelunternehmens zu analysieren und zu bewerten sind. Die Ausgliederung des Einzelunternehmens in eine GmbH bietet insbesondere den Vorteil der partiellen Gesamtrechtsnachfolge. Diese ist vor allem dann von hohem praktischem Nutzen, wenn eine Vielzahl von Verträgen auf die übernehmende GmbH übergehen sollen. Im Vergleich dazu ist die Einbringung des Einzelunternehmens in eine GmbH mit weniger bürokratischem Aufwand verbunden, was den Prozess vereinfacht und beschleunigt.
Beide Varianten eröffnen Ihnen die zahlreichen Vorteile der GmbH gegenüber dem Einzelunternehmen. Allerdings sollte die Umwandlung eines Einzelunternehmens in eine GmbH nicht ohne erfahrene Berater vollzogen werden. In der Regel empfiehlt sich eine individuelle Erstberatung, die in meiner Kanzlei erfahrungsgemäß etwa 60 bis 90 Minuten dauert.
Schreiben Sie mir einfach eine Nachricht über das Kontaktformular am Ende dieser Seite. Natürlich begleite ich Sie im Anschluss daran auch Schritt für Schritt durch den gesamten Prozess der Umwandlung Ihres Einzelunternehmens in eine GmbH.
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