Die Vereinbarung einer gewinnabhängigen Tantieme im Geschäftsführervertrag ist das Thema dieses dritten Teils der Artikelreihe zum Geschäftsführergehalt. Es handelt sich um eine variable und erfolgsabhängige Vergütung, die der Geschäftsführer regelmäßig neben dem Grundgehalt erhält und einen wesentlichen Posten seiner Gesamtausstattung darstellt. In den meisten Fällen handelt es sich um eine jährliche Gewinnbeteiligung, die prozentual auf Basis des Gewinns der Gesellschaft im Wirtschaftsjahr ermittelt wird. 

 

1. Die Tantieme zugunsten der Geschäftsführer

Regelmäßig enthält das Geschäftsführergehalt neben dem Grundgehalt eine erfolgsabhängige Tantieme, die prozentual auf Grundlage einer vertraglich definierten Bemessungsgrundlage berechnet wird. In den meisten Fällen handelt es sich hierbei um eine Gewinntantieme, die prozentual auf Grundlage des Jahresabschlusses der GmbH oder Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) ermittelt wird. Ob der Geschäftsführer eine solche erhält und wie hoch sie ausfällt, wird im Geschäftsführervertrag geregelt.

Hinsichtlich der zweckmäßigen Gestaltung und der grundlegenden Anforderungen an die Vereinbarungen zwischen GmbH und Geschäftsführer verweise ich auf den Beitrag zur steuerlichen Behandlung des Geschäftsführergehalts.

Zu den zusätzlichen Anforderungen an die Vereinbarung zwischen der GmbH und einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer verweise ich auf den gesonderten Beitrag zur Tantieme im Falle eines Gesellschafter-Geschäftsführers.

2. Die Bemessungsgrundlage

Soll der Geschäftsführer neben seinem Grundgehalt eine Gewinnbeteiligung in Form einer Tantieme erhalten, muss die Vereinbarung im Geschäftsführervertrag eindeutig und klar geregelt werden, insbesondere die Bemessungsgrundlage zur Ermittlung der Höhe. Anderenfalls drohen zum einen vermeidbare Streitigkeiten zwischen Geschäftsführer und Gesellschaftern, zum anderen ist insbesondere beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer eine eindeutige und klare Regelung unabdingbare Voraussetzung dafür, dass die gewinnabhängige Vergütung den abzugsfähigen Betriebsausgaben zuzuordnen ist.

a) Begrenzung auf 50% des Gewinns

Eine erste wichtige Orientierung zur Begrenzung der gewinnabhängigen Tantieme ergibt sich aus der Rechtsprechung des BFH zur Obergrenze der Tantieme eines Geschäftsführers. Danach ist die Tantieme nicht mehr angemessen, wenn und soweit diese mehr als 50% des Gewinns der Gesellschaft abschöpft (BFH, 27.04.2000, I R 88/89; BMF vom 01.02.2002, IV A 2-S-2742-4/02, BStBl. I 2002, 219). Diese Obergrenze gilt sowohl für die Tantieme an einen Geschäftsführer als auch an mehrere Geschäftsführer. In der Summe sollten die Tantiemen also nicht mehr als 50% des Jahresgewinns betragen. Bei der Ermittlung des Jahresgewinns ist gem. BMF vom handelsrechtlichen Jahresüberschuss der GmbH vor Abzug der Tantieme(n) sowie der Ertragsteuern auszugehen. Bei Überschreitung der 50%- Grenze werden Tantiemen nur in absoluten Ausnahmefällen als abzugsfähige Betriebsausgaben anerkannt.

b) Begrenzung auf 25% der Gesamtausstattung

Eine weitere Orientierung zur Bemessung erfolgsabhängigen Vergütung ergibt sich aus der 25%- Regel, die besagt, dass eine gewinnabhängige Tantieme in ihrer Höhe nicht mehr als 25% der Gesamtausstattung eines Geschäftsführers ausmachen sollte (BMF vom 01.02.2002, IV A 2-S-2742-4/02, BStBl. I 2002, 219). Solange diese im einzelnen nicht mehr als 25% der Gesamtausstattung beträgt, ist von deren Angemessenheit auszugehen. Zur Ermittlung eines angemessenen Tantiemesatzes ist wie folgt vorzugehen:

  • Zunächst ist im Jahr der Vereinbarung ausgehend vom vereinbarten Grundgehalt des Geschäftsführers auf Grundlage der 25%-Regel ein maximal zulässiger Höchstbetrag zu ermitteln. (Bsp. Festgehalt TEUR 100, max. zulässiger Höchstbetrag TEUR 25).
  • Sodann wird der maximal zulässige Höchstbetrag ins Verhältnis gesetzt zum maßgeblichen Jahresüberschuss im Jahr der Vereinbarung (Bsp. Jahresüberschuss TEUR 250, 25/250 = 1/10).
  • Der angemessene Tantiemesatz beträgt im Beispielfalls also zunächst 10%.
  • Bei jeder Gehaltsanpassung ist auch der Tantiemesatz zu überprüfen. Ferner ist der Höchstsatz spätestens nach Ablauf von 3 Jahren auf Grundlage der aktuellen Jahreszahlen der Gesellschaft zu überprüfen.

3. Andere Formen der Umsatz- oder Gewinnbeteiligung

a) Nur-Tantieme

Die rein erfolgsabhängige Vergütung eines Geschäftsführers (ohne Grundgehalt als Basis) wird von der Finanzverwaltung grundsätzlich nicht anerkannt, da die oben erläuterte 25%- Regel nicht berücksichtigt wird. Eine steuerliche Anerkennung ist allenfalls in folgenden Ausnahmen denkbar:

  • GmbH befindet sich in der Gründungsphase oder in einer vorübergehenden Krise.
  • GmbH agiert in einer stark risikobehafteten Branche.

In diesen Fällen muss die Vereinbarung im Geschäftsführervertrag unbedingt zeitlich befristet werden. Die 50%- Regel ist ungeachtet dessen zu berücksichtigen.

b) Umsatzbeteiligung

Die Vereinbarung einer Umsatzbeteiligung ist ebenfalls nur in besonderen Ausnahmefällen zulässig, insbesondere in der Aufbauphase einer GmbH.

c) Rohgewinn-Tantieme

Auch bei der Berechnung auf Basis des Rohgewinns gilt, dass die Vereinbarung nur in Ausnahmefällen steuerlich anerkannt wird.

d) Mindest-Tantieme

Je nach Branche und Größe der GmbH ist auch die Vereinbarung einer Mindest- oder Garantietantieme in einer bestimmten Mindesthöhe kritisch zu sehen, da diese von dem tatsächlich erzielten Gewinn der Gesellschaft zunächst unabhängig ist. In all diesen Fällen muss jedoch unbedingt ein fachkundiger Rechtsanwalt im Steuerrecht oder Steuerberater hinzugezogen werden, da die steuerliche Anerkennung solcher Gestaltungen sehr umstritten und damit kritsch ist.

4. Muster einer Vereinbarung im Geschäftsführervertrag

In der Praxis hat sich folgendes Muster bei der Vereinbarung einer Tantieme im Geschäftsführervertrag (Muster Geschäftsführervertrag) bewährt:

Tantieme
1. Neben dem Jahresgrundgehalt erhält der Geschäftsführer zusätzlich eine Tantieme in Höhe von … % des handelsrechtlichen Jahresüberschuß.
2. Die Tantieme wird bei Ermittlung des Jahresüberschusses nicht gewinnmindernd berücksichtigt. Dies gilt ebenso für Tantiemen anderer Geschäftsführer oder auch Gewinnanteile etwaiger stiller Gesellschafter.
3. Der Jahresüberschuss ist vor Abzug von Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer sowie vor Verrechnung mit Verlustvorträgen zu ermitteln.
4. Gewinnabhängige Rückstellungen sowie steuerliche Sonderabschreibungen und andere Vergünstigungen, die den Gewinn unmittelbar beeinflussen, mindern die Bemessungsgrundlage nicht. Die spätere gewinnerhöhende Auflösung von Rücklagen oder anderen Bilanzpositionen, deren Bildung keinen Einfluss auf die Berechnung der Bemessungsgrundlage hatte, bleibt ebenfalls für die Berechnung der Tantieme außer Betracht. Gleiches gilt für Zuschüsse seitens der öffentlichen Hand.
5. Die Tantieme beträgt maximal … % des Bruttojahresgrundgehalts des Geschäftsführers in dem Geschäftsjahr, auf welches sich die Tantieme bezieht.
6. Die Tantieme wird binnen zwei Wochen nach Feststellung des Jahresabschlusses durch die Gesellschafterversammlung fällig. Nachträgliche Änderungen des Jahresabschlusses sind nicht zu berücksichtigen.
7. Endet der Dienstvertrag vor dem Ende des Geschäftsjahres, so vermindert sich die für dieses Geschäftsjahr anfallende Tantieme zeitanteilig. Wird das Anstellungsverhältnis mit dem Geschäftsführer durch die Gesellschaft aus einem von dem Geschäftsführer zu vertretenden wichtigen Grund gekündigt, so entfällt die Tantieme für das Geschäftsjahr, in welchem die Kündigung erfolgt ist.“

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